En fecha 3 de febrero de 2025, la ATC ha publicado 16 consultas sobre diversos aspectos de la regulación catalana del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, cuyo contenido íntegro puede consultarse en el siguiente enlace: https://economia.gencat.cat/ca/detalls/noticia/Consultes-250129-ISD

En la presente entrada, voy a sintetizar el criterio que se deriva de las primeras 9 consultas, las cuales versan sobre cuestiones del Impuesto sobre Sucesiones. Las otras 7 consultas, cuyo contenido trata sobre aspectos del Impuesto sobre Donaciones, serán analizadas en la siguiente entrada del Blog.

1. Consulta núm. V14/23, de 4 de junio de 2024: Reducción del 95% por la adquisición de bienes afectos a la actividad económico de arrendamientos de inmuebles de la futura causante

Hechos

La consultante es propietaria de 26 inmuebles afectos a una actividad económica de arrendamiento, disponiendo a tal efecto de una persona contratada a jornada completa para la gestión de los arrendamientos. 

Se plantea disponer testamentaria en favor de sus 4 hijos a partes iguales de todos los inmuebles afectos a la actividad de arrendamiento.

Cuestión planteada

Se consulta si los hijos de la consultante podrán gozar, en su momento, de la reducción del 95% por adquisición de bienes afectos a la actividad económica del causante prevista en los arts. 631-6 y ss. DL 1/2024.

Contestación

En su respuesta, la ATC se centra principalmente en analizar los requisitos para considerar cuando el arrendamiento se reputa como actividad económica a efectos de la reducción. En este sentido, recuerda que para considerar el arrendamiento como actividad económica, no solo es necesario contar con un trabajador a jornada completa y en régimen general, sino que también es preciso que dicha persona tenga una carga de trabajo suficiente en la gestión de los arrendamientos que justifique su contratación a jornada completa. Por lo tanto, es importante que exista un número de arrendamientos suficiente para ocupar a dicha persona, extremo que resulta tremendamente ambiguo. En el caso presente, si bien la ATC no se pronuncia expresamente al respecto, parecería que la gestión de 26 arrendamientos supone una carga de trabajo proporcional y suficiente.

Asimismo, dado que, de entre los inmuebles arrendados hay dos pisos con licencia turística, la ATC recuerda que, en este tipo de arrendamientos, si se prestan servicios complementarios propios de la industria hotelera – recepción, servicio de restaurante, limpieza y cambio de ropa periódico y otros similares-, estaríamos ante una actividad económica distinta al arrendamiento, motivo por el cual no se precisaría la contratación de un trabajador a jornada completa para ello.

Por último, recuerda la ATC que, para consolidarse la aplicación de la reducción que es objeto de la consulta, los hijos deberán mantener la continuidad de la actividad económica dentro de los 5 años siguientes a la defunción de la causante.

En caso de cumplir todos estos requisitos, la reducción analizada será de aplicación en el caso planteado.

Texto de la consulta

La consulta entera puede ser consultada en el siguiente enlace: https://economia.gencat.cat/ca/ambits-actuacio/tributs/consultes-tributaries/cercador/#/detail?id=32555

2. Consulta núm. 132/24, de 5 de julio de 2024: Reducción por la adquisición de bienes del patrimonio cultural. Falta de consideración de la obra propia del causante como bien afecto a la actividad económica. 

Hechos

El causante ejercía la actividad económica de pintor de cuadros, vendiendo sus obras a terceros (epígrafe IAE 861.1). Entre los bienes hereditarios existen cuadros pintados por el causante que no habían sido vendidos en el momento de producirse la defunción. Los herederos, hijos del causante y consultantes, plantean venderlos.

Consulta

Se consulta si los cuadros pueden ser considerados como bienes afectos a la actividad económica del causante y, en consecuencia, si resulta aplicable la reducción del 95 % sobre la base imponible del ISD por la adquisición de bienes afectos a una actividad económica prevista en los arts. 631-6 y ss. DL 1/2024. 

Contestación

La ATC afirma que la reducción por adquisición de bienes afectos a la actividad económica del causante no busca favorecer la simple recepción de un patrimonio, sino que pretende facilitar la continuidad de la actividad. Teniendo en cuenta la finalidad de la reducción, se puede entender que el requisito exigido de ejercicio de la misma actividad se interpreta como una exigencia de vinculación personal del adquirente con la actividad empresarial o profesional, vínculo que desaparece en el supuesto de que el adquirente venda, antes del plazo señalado en la norma, lo que ha adquirido del causante y se desvincule de la actividad profesional. 

Por ello, en el caso consultado, la ATC concluye que no se podrían considerar los cuadros pintados por el causante como bienes afectados a la actividad -recordemos que la actividad económica llevada a cabo por el causante era, principalmente, la de pintar su propia obra-, ni tampoco sus herederos podrán continuar con su actividad debido a su carácter personalísimo.

No obstante, la ATC recuerda que, respecto de tales cuadros, puede resultar de aplicación la reducción por adquisición de bienes del patrimonio cultural prevista en los arts. 631-25 y 631-26 del DL 1/2024. Ahora bien, los adquirentes de los mismos deberán mantener los cuadros en su patrimonio durante un plazo de 5 años, por lo que no podrán venderlos inmediatamente como plantean.

Texto de la consulta

La consulta entera puede ser consultada en el siguiente enlace: https://economia.gencat.cat/ca/ambits-actuacio/tributs/consultes-tributaries/cercador/#/detail?id=32575

3. Consulta núm. V381/24, de 6 de septiembre de 2024: Reducción por la adquisición morits causa e inter vivos de participaciones en entidades. Análisis de la actividad de compraventa y ejecución de préstamos al descuento. Consideración de los derechos de crédito derivados de los préstamos, créditos adquiridos y la tesorería transitoria como bienes afectos a la actividad. 

Hechos

La entidad Z, SL ejerce la actividad económica de arrendamiento de bienes inmuebles. Ahora se plantea ejercer la actividad de compraventa y ejecución de préstamos y créditos al descuento. Para su desarrollo, la entidad se plantea contratar dos personas al inicio del proyecto, con el fin de que realicen funciones de análisis financiero y jurídico de las potenciales operaciones de adquisición de activos.

Consulta

A raíz de tales hechos, en relación con la reducción del 95% por adquisición mortis causa e inter vivos de participaciones en entidades (arts. 631-10 a 631-14 y 632-5 a 632-7 del DL 1/2024) se consulta lo siguiente:

• • Si la actividad de compraventa y ejecución de préstamos y créditos al descuento se considera una actividad económica a efectos del art. 631-12 del DL 1/2024.
  • Si los derechos de crédito derivados de los préstamos y créditos adquiridos así como la posible tesorería transitoria, tienen la consideración de activos necesarios y, por lo tanto, son activos afectos a la actividad económica.

Contestación

En relación con la primera cuestión planteada, la ATC considera que, siempre que se realicen efectivamente las tareas que se detallan, de forma que la actividad no se limite al mero cobro de pocos préstamos, no existe impedimento para considerar la actividad de compraventa y ejecución de préstamos y créditos al descuento como actividad económica a efectos de la reducción que es objeto de análisis.

En relación con la segunda cuestión planteada, la ATC reitera su criterio de que la consideración de un bien o derecho como necesario para la obtención de los rendimientos requiere de un análisis caso por caso, analizando si, a la luz de la actividad desarrollada por la sociedad, la adecuación y proporcionalidad del activo en cuestión, teniendo en cuenta el resto de activos de la entidad, el volumen de las operaciones, etcétera.

En este sentido, afirma la ATC que la tesorería no está automáticamente excluida de su consideración como afectada por la actividad económica de la entidad. Sin embargo, es necesario realizar un análisis detallado para determinar qué cantidad de activos líquidos es esencial para realizar nuevas inversiones en préstamos, de manera que estos no sean considerados activos ociosos. A tal efecto, añade que serán los órganos competentes de la Administración tributaria los responsables de calificar la tesorería y los derechos derivados de los préstamos y créditos adquiridos como activos necesarios para la actividad económica de la entidad.

Texto de la consulta

La consulta entera puede ser consultada en el siguiente enlace: https://economia.gencat.cat/ca/ambits-actuacio/tributs/consultes-tributaries/cercador/#/detail?id=31336

4. Consulta núm. 274/24, de 6 de septiembre de 2024: Reducción por la adquisición de las participaciones por parte de un heredero con vínculos laborales. Posibilidad de disponer de contrato a tiempo parcial.

Hechos

La causante es propietaria de la mayoría de las participaciones de una SL dedicada al negocio hotelero, siendo el heredero de las mismas una persona con vínculos laborales con la empresa.

Consulta

En relación con la reducción del 95% por la adquisición mortis causa de las participaciones por parte de una persona con vínculos laborales (arts. 631-15 y 631-16 DL 1/2024), se plantean las siguientes cuestiones:

• • Si se puede considerar como válido que el heredero disponga de un contrato laboral a tiempo parcial por el cual realiza funciones de dirección dentro de la empresa.

  • Si es posible aplicar la reducción mencionada en caso de transmitir únicamente el 50 % de la nuda propiedad de las participaciones de la S.L.

Contestación

Respecto de la primera cuestión, la ATC afirma que, a los efectos de cumplir con los requisitos de la reducción analizada, la norma no establece que el contrato laboral o la prestación del servicio deba ser a jornada completa, siendo lo determinante la efectiva realización de las tareas de gestión y dirección por parte de la persona con vínculos laborales, cuestión que corresponde comprobar a los órganos de gestión e inspección de la administración.

En relación con la segunda cuestión, de conformidad con el art. 631-30 del DL 1/2024, la ATC concluye que, en la medida en que la reducción por la adquisición de participaciones en entidades por parte de personas con vínculos laborales o profesionales se encuentra en la subsección quinta del DL 1/2024, si el heredero recibe la nuda propiedad de las participaciones, podría igualmente beneficiarse de la aplicación del beneficio fiscal mencionado, siempre que se cumplan con todos y cada uno de demás los requisitos exigidos en la normativa transcrita.

Texto de la consulta

La consulta entera puede ser consultada en el siguiente enlace: https://economia.gencat.cat/ca/ambits-actuacio/tributs/consultes-tributaries/cercador/#/detail?id=32615

5. Consulta núm. V85/23, de 25 de octubre de 2024: La consultora es titular de una entidad que se plantea invertir más de un 5% de su activo en el patrimonio o capital social de instituciones de inversión colectiva y de entidades de capital riesgo. Análisis de estas inversiones a efectos de la reducción del 95% prevista para la transmisión de participaciones en el ISD.

Hechos

La consultante es titular del 94,72 % de las participaciones sociales de ABC, SARL (en adelante, «ABC«), entidad constituida en Luxemburgo pero residente fiscal en España. La consultante cumple los requisitos para la aplicación de la reducción del 95% sobre el impuesto que se devengue por la adquisición por causa de muerte de las participaciones en ABC.

ABC se plantea invertir, al menos, el 5 % de su activo en el patrimonio o capital social de los siguientes vehículos de inversión:

1. • Una Institución de Inversión Colectiva española de las previstas en la Ley 35/2003, de 4 de noviembre (en adelante, «IIC«).
   • Una Entidad de Capital Riesgo (en adelante, “ECR”) española de las previstas en la Ley 22/2014, de 12 de noviembre.
   • Una SICAV RAIF-SICAR luxemburguesa. Se trata de una sociedad de capital variable con personalidad jurídica que, conforme la legislación luxemburguesa, se califica como sociedad de inversión en capital riesgo (SICAR – société d’investissement en capital à risque).
   • Una SCSp (Société en commandite spéciale) luxemburguesa, sociedad que no tiene personalidad jurídica y tiene por objeto social la adquisición de participaciones en otras sociedades. Cuenta con una gestora con residencia en Luxemburgo.

Consulta

Si las IIC previstas en la Ley 35/2003 quedan excluidas automáticamente del ámbito de aplicación de la reducción del 95 % en el ISD por la referencia genérica que efectúa la Ley, o si, por el contrario, debe hacerse un análisis general para determinar si se trata de una entidad que gestiona un patrimonio mobiliario o inmobiliario.

Respecto de las ECR:

• • Si el hecho de que el Fondo de Capital Riesgo (FCR) no sea una sociedad mercantil significa que computará como «valor» a efectos del acceso y alcance a la reducción en la adquisición de las participaciones de ABC en el ISD, independientemente de la existencia de una Junta de Partícipes que otorgue un 5 % de los derechos de voto sobre la entidad

  • Si la existencia de una sociedad gestora, ya sea en un FCR o en una SCR, o en un vehículo de inversión extranjero, imposibilita la aplicación de la reducción del 95 % por considerarse que no disponen de la correspondiente organización de medios materiales y personales. Si la existencia de un administrador que gestione la participación de la SCR y de una sociedad gestora que gestione las inversiones a realizar por la SCR son compatibles para entender que la SCR dispone de la correspondiente organización de medios materiales y personales.

  • Si el 5 % de los derechos de voto se exige respecto a cada uno de los compartimentos que integran la sociedad o el fondo de inversión, o respecto a la sociedad o fondo de inversión considerado en su conjunto.

Si las SICAV RAIF-SICAR y las SCSp luxemburguesas pueden equipararse a las SCR españolas; es decir, si se puede utilizar el razonamiento previsto para las SCR a efectos de aplicar la reducción en el ISD.

Contestación

Respecto de las IIC

En cuanto a las IIC (fondos de inversión, SICAV’s…), la ATC concluye que, si bien la norma general es la de no afectación de este tipo de elementos (art. 631-10.3 DL 1/2024), ya que se trata de productos de mera inversión, si el contribuyente considera que están afectos, deberá acreditar de forma expresa que las inversiones mencionadas son racionalmente necesarias para el ejercicio de la actividad, y no una mera congelación de rentas.

Esta afirmación es muy relevante a efectos prácticos, pues, los órganos de inspección de la ATC, vienen denegando de forma sistemática la posibilidad de acreditar la afectación de las IIC a efectos de la reducción del 95% por adquisición de participaciones en entidades, bajo el pretexto de que el art. 631-10.2 DL 1/2024 prohíbe en todo caso su afectación. De esta forma, dicho criterio restrictivo parece que es abandonado finalmente por la ATC, aceptando lo evidente, pues el art. 631-13 DL 1/2024 establece de manera expresa que los activos representativos de la participación en fondos propios de una entidad, así como los activos representativos de la cesión de capital a terceros, que sean titularidad de la sociedad, pueden considerarse afectos a su actividad económica si así se acredita.

Respecto de las ECR

La ATC recuerda que las ECR son entidades de inversión colectiva de tipo cerrado que obtienen capital de inversiones mediante una actividad comercial y que tienen como actividad principal la compra de participaciones de entidades que no cotizan en el mercado. Uno de los elementos que caracteriza a este tipo de entidades es que se exige un coeficiente obligatorio de inversión de su activo (60 %) en determinados tipos de acciones (artículo 13 de la Ley 22/2014). No obstante, la Ley prevé dos supuestos en los que este coeficiente no es obligatorio:

• • Durante los 3 primeros años a partir de su inscripción en el correspondiente registro de la CNMV.
  • Durante 24 meses, contados desde que se produzca una desinversión computable en el coeficiente obligatorio que provoque su incumplimiento, siempre que no existiera incumplimiento previo.

Los activos de la ECR pueden estar gestionados por una entidad gestora, lo cual es preceptivo en el caso de Fondos de Capital Riesgo y potestativo en las Sociedades de Capital Riegos. 

Poniendo la naturaleza jurídica de este tipo de entidades con la reducción del 95% por adquisición por causa de muerte de participaciones en entidades, la ATC llega a las siguientes conclusiones:

• En cuanto al test de patrimonialidad (art. 631-12 DL 1/2024):

• • Los valores que se poseen en cumplimiento de una obligación legal no computan como valores no afectos a la hora de determinar la patrimonialidad de la sociedad. En consecuencia, las inversiones derivadas del coeficiente obligatorio del 60% que posee la ECR, no computa como valores no afectos, siendo por lo tanto valore no patrimoniales, sino afectos a la actividad económica de la ECR. Ahora bien, si la ECR se encuentra en alguno de los casos en que los valores no se posean para dar cumplimiento a una obligación legal, se considerarán como valores no afectos. 

• • El activo que no forme parte del coeficiente obligatorio de inversión únicamente podrá no computarse como valor en la medida en que otorgue al menos el 5 % de los derechos de voto y se posea con la finalidad de dirigir y gestionar la participación, siempre que se disponga a tales efectos de la correspondiente organización de medios materiales y personales, y la entidad participada no tenga la consideración de entidad que gestiona un patrimonio mobiliario o inmobiliario.

En caso que concurra una entidad gestora que gestione dichos activos, se considerara que la ECR no dispone de medios materiales y personales para dirigir y gestionar la participación, por ser la sociedad gestora quien realiza tal función. Ahora bien, si la existencia de entidad gestora es potestativa, la ATC se remite la criterio sentado por la DGT en IP (entre otras, V0046-24), en la cual se afirma que, la existencia de una sociedad gestora, en la medida en que la Ley 22/2014 establece que la delegación de la gestión en estas entidades es potestativa, no siendo necesaria su presencia, no debemos considerar que exime a la SCR de tener los medios materiales y humanos necesarios cuando así lo establezca la ley para poder acceder a la exención.

Ahora bien, en el caso de los FCR, donde la gestión por una entidad gestora es preceptiva, entiendo que podrían llegar a ser considerados como afectos a la actividad económica de la sociedad titular si aplicamos el criterio expuesto en la respuesta dada sobre la afectación de las IIC, siempre y cuando el contribuyente acredite de forma expresa que las inversiones mencionadas son racionalmente necesarias para el ejercicio de la actividad, y no una mera congelación de rentas.

• En cuanto al test de afectación de los activos (art. 631-13 DL 1/2024): 

• • Durante los 3 primeros años en que el coeficiente de inversión no es obligatorio, se considerarán como activos afectos aquellos que otorguen al menos el 5 % de los derechos de voto y se posean con la finalidad de dirigir y gestionar la participación, siempre que se disponga a tales efectos de la correspondiente organización de medios materiales y personales, y la entidad participada no tenga la consideración de entidad que gestiona un patrimonio mobiliario o inmobiliario.
  • Transcurridos esos 3 primeros años, el 60% del activo correspondiente al coeficiente obligatorio de inversión se considera afecto. El 40% restante se considerará afecto si se cumplen con los requisitos expuestos en el punto anterior (participación mínima del 5% + disponer de medios propios para gestionar las participaciones). 

Respecto de las SICAV RAIF-SICAR y las SCSp luxemburguesas

Considera la ATC que las conclusiones efectuadas con respecto a las ECR españoles son de aplicación al caso de las SICAV RAIF-SICAR y las SCSp luxemburguesas en la medida que su regulación sea la misma que las de las IIC y ECR españolas. 

Texto de la consulta

La consulta entera puede ser consultada en el siguiente enlace: https://economia.gencat.cat/ca/ambits-actuacio/tributs/consultes-tributaries/cercador/#/detail?id=32875 

6. Consulta núm. 138/22, de 27 de agosto de 2024: Tributación del heredamiento cumulativo con atribución de presenta y reserva de bienes. Consolidación del condominio. 

Hechos

La consultante tiene un patrimonio formado por diferentes bienes inmuebles, ahorros en cuentas bancarias, inversiones financieras, participaciones en una sociedad holding y una renta vitalicia.

La consultante tiene tres hijos a quienes desea designar como herederos a partes iguales. Para tal fin se plantea dos posibilidades a la hora de diseñar su sucesión:

• • Por un lado, transmitir su patrimonio mediante la figura jurídica del pacto sucesorio de heredamiento cumulativo, excluyendo de la transmisión las participaciones representativas del capital social de la holding y la renta vitalicia mencionada. Estos bienes «reservados» representan un 74,10 %, aproximadamente, de su patrimonio total y el resto de bienes transmitidos el 25,90 %.
  • Por otro lado, transmitir su patrimonio mediante la misma figura del heredamiento cumulativo, excluyendo los bienes inmuebles, los ahorros bancarios y las inversiones a través de entidades bancarias, financieras y de inversión. Por lo tanto, en este caso, lo que se transmitiría serían las participaciones sociales y la renta vitalicia.

Consulta

Se plantean las siguientes consultas:

• • Cómo tributa cada una de las opciones de transmisión del patrimonio de la consultante mediante la figura jurídica del heredamiento cumulativo.
  • También se desea saber qué tratamiento fiscal corresponde a la «consolidación del dominio» que se produciría en los hijos-herederos si el usufructo sobre los bienes que posee la consultante no queda expresamente excluido del pacto sucesorio y, por lo tanto, se transmite mediante la figura del heredamiento acumulativo.

Contestación

Primera cuestión

En cuanto a la primera cuestión, la ATC se limita a trascribir el art. 431-19.2 del CCCat en el cual se regula la figura del heredamiento cumulativo, para afirmar de manera genérica que dicha figura tributar por Impuesto sobre Sucesiones, aún cuando suponga transmisión de presente, por tratarse de un pacto sucesorio. Nada más añade con respecto a la primera cuestión, no dando respuesta al verdadero interrogante que plantea la consulta, este es, si tenemos en cuenta que el heredamiento cumulativo supone que el futuro causante transmite en vida la casi totalidad de su patrimonio, reservándose solo unos pocos bienes para su subsistencia, estamos ante tal figura en un supuesto donde se plantea conservarse el 74,10% del patrimonio total (primer supuesto) o el 25,90% del patrimonio total (segundo supuesto). Esto es lo que interesa saber pues, si fiscalmente se considera que no estamos ante un heredamiento cumulativo, la transmisión de presente tributaría por donación, devengándose IRPF por la transmisión de tales bienes, cosa que no pasaría en caso de tributar por sucesiones -a excepción de que el bien en cuestión sea transmitido dentro de los 5 años siguientes al otorgamiento del heredamiento cumulativo (art. 36.II LIRPF)-.

En definitiva, como siempre hace la ATC en consultas sobre heredamiento cumulativo, se elude pronunciarse sobre si estamos o no ante tal figura a la vista del patrimonio que se reserva el futuro causante. En mi opinión, desde un punto de vista civil, es muy claro que, reservarse casi el 75% del patrimonio, impide considerar que estemos ante un heredamiento cumulativo sino ante una donación encubierta, pues el futuro causante no está transmitiendo la práctica totalidad de su patrimonio, sino solo un 25%. En efecto, el espíritu del heredamiento cumulativo es transmitir en vida la herencia, es decir, la practica totalidad del patrimonio hereditario, lo cual no sucede en casos como el primer supuesto planteado. 

En cuanto al segundo supuesto, veo también muy dudoso que estemos ante un heredamiento cumulativo, pues el futuro causante debe reservarse los bienes necesarios para su subsistencia y en tal supuesto se podría interpretar que se está reservando más bienes de lo estrictamente necesario para subsistir, si bien sería necesario valorar el importe y naturaleza de los bienes reservados para llegar a una conclusión definitiva. 

Segunda cuestión

En cuanto a la segunda cuestión, se plantean dos posibilidades:

• • Si la consolidación del pleno dominio en los nudos propietarios se produce con la transmisión derivada del heredamiento cumulativo, dado que esta se producirá por una causa distinta al cumplimiento del plazo o la muerte de la persona usufructuaria, se deberá satisfacer el impuesto que corresponda a la mayor de las liquidaciones entre la que se encuentre pendiente por la desmembración del dominio y la correspondiente al negocio jurídico en cuya virtud se extingue el usufructo (art. 51.4 RISD).
  • Si es en el heredamiento acumulativo el momento en que se produce el desmembramiento del dominio, entonces estamos ante la transmisión de un derecho real de usufructo sobre determinados bienes, que tributará en la modalidad de Impuesto sobre Sucesiones. 

Texto de la consulta

La consulta entera puede ser consultada en el siguiente enlace: https://economia.gencat.cat/ca/ambits-actuacio/tributs/consultes-tributaries/cercador/#/detail?id=32635

7. Consulta núm. 70/23, de 10 de mayo de 2024: Tributación de un fideicomiso ordinario sobre la nuda propiedad de los bienes del causante (sin poder de disposición) y tributación de la cuarta trebeliánica

Hechos

El señor X otorgó un testamento abierto en el que, además de instituir heredero a su hijo y establecer una sustitución fideicomisaria a su nieta, disponía las siguientes cláusulas:

• • Lega a su hijo lo que por legítima le corresponde.
  • Lega a su esposa el usufructo vitalicio sobre todos sus bienes, excepto sobre el bien legado a su nieta (expuesto a continuación).
  • Prelega a su nieta la plena propiedad de la casa situada en la localidad D, con sustitución vulgar y fideicomisaria, y 15.000 euros.

En la escritura se dispone que el heredero no tiene facultades para disponer.

Consulta

Se consulta cómo debe tributar en el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones (ISD) el fideicomiso ordinario sobre la nuda propiedad de los bienes y sin poder de disposición, y también la cuarta trebeliánica.

Contestación

En relación con la tributación de la cuarta trebeliánica, esta es, la cuarta parte del valor de los bienes y derechos objeto del fideicomiso que el fiduciario tiene derecho a hacer suya si el testador no lo ha prohibido, la ATC se limita a afirmar que aquella deberá integrarse en la base imponible del ISD del fiduciario, pues este hace suyo tal valor. 

En cuanto a la tributación del fideicomiso ordinario sobre la nuda propiedad de los bienes de la herencia con prohibición de disponer, la ATC se remite a la consulta de la DGT V0396-16, de 1 de febrero, conforme la cual, se afirma que el fiduciario tributara por la nuda propiedad de los bienes fideicomitidos. No termina de ser tal conclusión muy coherente con el tenor literal del art. 53.3 RISD, pues, según este, cuando el fiduciario no tiene facultad de disponer de los bienes fideicomitidos, tributara como si recibiera el usufructo. En el caso de recibir la nuda propiedad de bienes en fideicomiso sin la facultad de disponer, dice la ATC que se tributa por la nuda propiedad, es decir, se tributa más en este caso que si se adquiriera el pleno dominio de los bienes -caso en el cual se tributaría como mero usufructuario de los bienes-. 

Texto de la consulta

La consulta entera puede ser consultada en el siguiente enlace: https://economia.gencat.cat/ca/ambits-actuacio/tributs/consultes-tributaries/cercador/#/detail?id=31340

8. Consulta núm. 255/24, de 29 de julio de 2024: Consolidación del dominio sobre un inmueble a raíz del fallecimiento de la usufructuaria: nuda propiedad adquirida por actos jurídicos y en momentos diferentes.

Hechos

Una persona adquirió la nuda propiedad de un bien inmueble mediante los siguientes actos jurídicos:

• • Una sexta parte de la nuda propiedad del inmueble por herencia (en 1986).
  • Cinco sextas partes de la nuda propiedad por compra (en 2000) a los demás nudos propietarios.

Ahora, la usufructuaria, quien adquirió su derecho por herencia en 1986, ha fallecido, por lo que la nuda propietaria consolida el dominio sobre el inmueble.

Consulta

Se consulta si la consultante debe liquidar el impuesto sobre sucesiones por la consolidación del 1/6 del dominio (la parte correspondiente a la adquisición hereditaria) y, en relación con la consolidación del 5/6 del dominio restante debe tributar por transmisiones patrimoniales onerosas (TPO) o bien, por la modalidad de sucesiones del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones (ISD).

Contestación

En cuanto a la tributación de la consolidación de la sexta parte de la nuda propiedad adquirida por herencia, no hay mayor misterio y la ATC afirma que debe tributar por ISD, remitiéndose a tal efecto al art. 51 del RISD, según el cual, en la extinción del usufructo por fallecimiento de la persona usufructuaria, el nudo propietario debe pagar el porcentaje del usufructo que se incorpora a su patrimonio, teniendo en cuenta el valor de los bienes y la tarifa vigentes en el momento de la desmembración, independientemente de la naturaleza y valor que tengan actualmente dichos bienes.

En cuanto a la segunda cuestión, con base a la consulta V0580-22, de 21 de marzo, la ATC afirma que, al consolidarse el dominio no en el nudo propietario original, sino en el nuevo nudo propietario, éste habrá de tributar de la siguiente manera:

• • La base imponible será el porcentaje del valor total de la vivienda que le falte al nuevo nudo propietario por liquidar para completar el 100 por 100 de lo adquirido en el momento de la compraventa de la nuda propiedad.
  • La escala de gravamen aplicable será conforme al título por el que se desmembró el dominio, en este caso, por ISD al ser el título que provocó la desmembración la herencia. 
  • El valor del bien será el que tenga el inmueble en el momento de consolidarse el dominio. 
  • No se pueden aplicar las reducciones pendientes del primer nudo propietario ya que dichas reducciones solo son aplicables en caso de que se consolidara el usufructo en el primer nudo propietario.

Texto de la consulta

La consulta entera puede ser consultada en el siguiente enlace: https://economia.gencat.cat/ca/ambits-actuacio/tributs/consultes-tributaries/cercador/#/detail?id=32695 

9. Consulta núm. 266/24, de 6 de junio de 2024: Adquisición mortis causa de bienes inmuebles situados en Francia, siendo herederos y causante residentes en Cataluña.

Hechos

Un heredero residente a España recibe un inmueble sito en Francia de un causante residente en Catalunya. 

Consulta

De qué manera debe tributar el heredero por la adquisición del inmueble a efectos del ISD.

Contestación

La ATC afirma que, dado que el heredero tiene residencia en Catalunya, este será sujeto pasivo del ISD por obligación personal, debiendo tributar por el valor de todos los bienes recibidos, con independencia de su ubicación. 

Ahora bien, recuerda la ATC que, con Francia, existe un convenio para evitar la doble imposición en materia de ISD. En este sentido, el art. 30 de dicho convenio determina que, los bienes inmuebles solo se someten al impuesto sobre sucesiones en el Estado contratante en que estén sitos. No obstante, el art. 36 del referido convenio añade que, cada Estado conserva el derecho de calcular el impuesto sobre los bienes hereditarios que le corresponde gravar exclusivamente, según el tipo que habría de aplicarse si se considerase el conjunto de los bienes sometidos a tributación por su legislación interna. 

Por ello, la ATC concluye que, el bien inmueble situado en Francia, debe tributar en Francia, pero debe incluirse en la autoliquidación del ISD de aquí para el cálculo del tipo medio aplicable. 

Texto de la consulta

La consulta entera puede ser consultada en el siguiente enlace: https://economia.gencat.cat/ca/ambits-actuacio/tributs/consultes-tributaries/cercador/#/detail?id=32715