Tradicionalmente, la DGT ha venido afirmando que, en el supuesto de disolución simultánea de diversos condominios constituidos sobre varios inmuebles propiedad de los mismos comuneros, el número de comunidades debe determinarse en función del origen de las mismas, con independencia de que los comuneros sean o no las mismas personas.

Por ejemplo, según ese criterio, si dos hermanos son copropietarios de un inmueble cuya adquisición deriva de la herencia del padre de aquellos y, asimismo, poseen otro inmueble cuya adquisición se produjo por medio de una donación efectuado por su madre, al haber dos títulos distintos (herencia y donación), existen dos orígenes distintos y, por lo tanto, dos comunidades. Ello implica que, si los comuneros quieren disolver el condominio existente sobre ambos inmuebles, adjudicándose un inmueble a cada comunero, existirá una permuta que tributa en ITP, IIVTNU e IRPF. No obstante, si ambos inmuebles hubiesen sido adquiridos por medio de la herencia del padre -por lo tanto, tuviesen un mismo origen-, la tributación en ITP e IIVTNU no se produciría, al ser los inmuebles indivisibles. Sí seguiría existiendo tributación en IRPF si hay aumento de valor, como veremos más adelante.

Pues bien, esta absurda teoría, que tantos quebraderos de cabeza ha conllevado para los que nos dedicamos al asesoramiento fiscal de este tipo de operaciones, ha sido anulada por el TS, tras imponer la lógica en tal cuestión. Y digo absurda porque, si civilmente no existen permutas, ¿Cómo van a existir fiscalmente? El Derecho fiscal debe someterse en todo caso al derecho civil y no a la inversa.

En efecto, recientemente, el TS ha dictado las sentencias núm. 719/2024, de 26 de abril y núm. 731/2024, de 30 de abril, en las cuales se analiza la tributación en ITP de la disolución que tiene por objeto dos o más inmuebles propiedad de los mismos comuneros.

En ellas, se desdeña la teoría del origen para determinar el número de comunidades a efectos de establecer la tributación en la disolución simultánea de comunidades, concluyendo que, cuando tales comunidades sean propiedad de los mismos comuneros, con independencia de su origen, no existirán permutas fiscalmente hablando, no tributando en ITP si no hay exceso de adjudicación y, en caso de haberlo, tampoco se tributará si el exceso es inevitable a causa de la indivisibilidad de los inmuebles.

Tras tales pronunciamientos que vienen a clarificar enormemente la actual situación de la tributación de la disolución simultánea de condóminos propiedad de los mismos comuneros, voy a tratar de sintetizar el estado actual de la fiscalidad en este tipo de operaciones cuando se produce un exceso de adjudicación en favor de uno de los comuneros:

1) ITP y AJD

Cuando el exceso sea compensado, si el bien inmueble cuyo condómino se disuelve es indivisible, el exceso no se halla sujeto a ITP, si bien quedará sujeto a AJD (siempre que la operación se efectúe mediante escritura pública), siendo la base imponible la parte en el valor del referido inmueble correspondiente al comunero cuya participación desaparece en virtud de la operación de disolución (STS núm. 1484/2018, de 9 de octubre).

Del mismo modo debe tirbutarse en caso de que la disolución tenga por objeto dos o más inmuebles que sean propiedad de los mismos comuneros. Como he comentado, esta es la “novedad” que introducen las STS núm. 719/2024 y 731/2024, y entrecomillo novedad porque estas no hacen más que clarificar y consolidar el criterio ya sentado en la STS núm. 1502/2019, de 30 de octubre, resolución que la DGT se resistió férreamente a aceptar, pues tuvieron que pasar varios años para que empezará a citarla tímidamente en diversas consultas de 2021.

Habiéndose, no solo clarificado, sino también ratificado tal criterio jurisprudencial, a la DGT solo le queda deponer sus armas y rendirse al mismo, enterrando de una vez por todas la teoría de determinar el número de comunidades de bienes en función de su origen.

¿Y si el exceso es evitable por haber otros bienes en la comunidad con los que compensar al comunero saliente? Que yo sepa, el TS aún no se ha pronunciado al respecto, si bien la DGT lo tiene claro: el exceso evitable tributa por ITP (como no…). Así lo afirma la Consulta de la DGT V0490-24, de 4 de abril:

«Así, en concreto, en la contestación a consulta vinculante de fecha 3 de septiembre de 2006 (V1773-06) se decía que “El exceso de adjudicación que se produzca en la partición y adjudicación de bienes de una herencia no está sujeto a la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas del ITP si tiene su fundamento en la imposibilidad de formar lotes proporcionales a los respectivos títulos hereditarios, por la existencia de bienes no divisibles y, además, el adjudicatario compensa con dinero el exceso producido. Ahora bien, la excepción por indivisibilidad no debe aplicarse a cada uno de los bienes individualmente considerado, sino que debe entenderse referida al conjunto de los bienes, de forma que no sea posible hacer, mediante otras adjudicaciones, lotes proporcionales”. Y en la contestación a consulta vinculante de fecha 19 de enero de 2006 (V0105-06) se indicaba que “si el desequilibrio en los lotes se produce por imposibilidad de formar dos lotes equivalentes, por la existencia de un bien –mueble o inmueble – no divisible y, además, dicho desequilibrio se compensa con dinero, el exceso de adjudicación no tributará por la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas del ITP. Ahora bien, la excepción por indivisibilidad debe entenderse referida al conjunto de los bienes, de forma que, para poder aplicar lo dispuesto en el artículo transcrito, es necesario que el exceso de adjudicación sea inevitable en el sentido de que no sea posible hacer, mediante otras adjudicaciones, dos lotes equivalentes. En caso contrario, el exceso de adjudicación oneroso estará sujeto a la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas.”.»

2) Impuesto sobre Donaciones

Cuando el exceso no sea compensado, total o parcialmente, dicha parte no compensada, según defiende la DGT y administraciones autonómicas como la catalana, deberá tributar por Impuesto sobre Donaciones, por considerar que se dona esa porción indivisa al comunero que consolida el dominio.

No obstante, tal conclusión resulta muy discutible, pues el TS, en su sentencia núm. 963/2022, de fecha 12 de julio, concluyó que, en el caso de una disolución de condómino de la vivienda habitual en el marco de un divorcio, la falta de compensación de exceso no tributa en ISD, por considerar que la aplicabilidad de la LITPyAJD descarta la caracterización del exceso de adjudicación como donación, así como su gravamen en tal concepto, al faltar, entre otros requisitos, el animus donandi. En este sentido, los excesos de adjudicación están específicamente regulados, con carácter general, esto es, al margen de que provengan de una disolución matrimonial o de otras causas de división de la cosa común, en el artículo 7.2.B) del TRLITPyAJD, excluyéndolos por tanto del ámbito objetivo del ISD.

3) IRPF

Conforme la STS núm. 1269/2022 de 10 de octubre, en tales casos, la compensación percibida por un comunero, a quien no se adjudica el bien cuando se disuelve el condominio, comportará para dicho comunero la existencia de una ganancia patrimonial sujeta al IRPF, cuando exista una actualización del valor de ese bien entre el momento de su adquisición y el de su adjudicación y esa diferencia de valor sea positiva.

Tal sentencia no deja de ratificar el criterio establecido hace años por el TEAC en su resolución de 7 de junio de 2018, por lo que, como muchos creen erróneamente, el TS no ha sentado un nuevo criterio al respecto.

4) IIVTNU

Resulta pacífico que no se produce el hecho imponible del IIVTNU con la disolución de comunidad de bienes, si bien, en una futura transmisión de dicho inmueble, el periodo de generación del incremento deberá computarse desde la fecha en que los comuneros adquirieron en su día la propiedad del condominio, sin tener en cuenta la operación de disolución (entre otras, Consulta DGT V0123/2024, de 15 de febrero de 2024).

Entiendo que de la misma manera se debería tributar en caso de que la disolución afecte a diversos inmuebles propiedad de los mismos comuneros, con independencia de su origen, pues, como hemos visto, el TS ha descartado que en tales casos exista una permuta a efectos fiscales.

Parece pues que, gracias a las SSTS núm. 719/2024 y 731/2024, el panorama fiscal de las extinciones de condominio se ha clarificado un poco más. Y ello es de agradecer pues estamos ante uno de los temas fiscales del ámbito civil que más confusión y desesperación ha generado entre los profesionales (me incluyo), situación que ha sido patrocinada por la infinita creatividad recaudatoria a la que nos tiene acostumbrados nuestra ilustre DGT.